Одним із ефективних фіскальних важелів для різних податкових систем є оподаткування фізичних осіб. Основною метою введення податку з доходів фізичних осіб є забезпечення надходжень та створення рівно напруженого податкового тиску на основі прямого визначення доходів платника податків.

Податок з доходів фізичних осіб встановлено Законом України „Про податок з фізичних осіб”¹ (далі – Закон). Вказаний Закон в основу розмежування усієї сукупності платників цього податку поклав критерій резидентства. При цьому не має першочергового значення, чи є фізична особа громадянином України, громадянином іноземної держави чи особою без громадянства.

Достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому Законом, або її реєстрація як самозайнятої особи.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 Закону платниками податку є:

• резидент, який отримує як доходи з джерелом їх походження з території України, так і іноземні доходи;
• нерезидент, який отримує доходи з джерелом їх походження з території України.

Винятком є нерезидент, який отримує доходи з джерелом їх походження з території України і має дипломатичні привілеї та імунітет, встановлені на умовах взаємності міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, щодо доходів, одержуваних ним безпосередньо від здійснення такої дипломатичної чи прирівняної до неї таким міжнародним договором іншої діяльності.

Запропонована стаття має на меті ознайомити громадян України з їх правом на „податковий кредит”.

Слід зауважити, що Законом у 2004 році було введено таке нове поняття в оподаткуванні громадян, як „податковий кредит”. “Податковий кредит” включає різні витрати платника податків, фактично понесені ним протягом звітного року. Тобто, на суму “податкового кредиту” платник податку може зменшити свій річний оподатковуваний дохід у річній податковій декларації.

У яких же випадках у громадянина-платника податків виникає право на його отримання?

Відповідно до статті 5 Закону право на „податковий кредит” виникає у платника податку за наслідками звітного податкового року.

Підстави для нарахування „податкового кредиту” із зазначенням конкретних сум відображаються платником податку у річній податковій декларації.

До складу „податкового кредиту” включаються фактично понесені витрати, підтверджені платником податку документально, а саме: фіскальним або товарним чеком, касовим ордером, товарною накладною, іншими розрахунковими документами або договором, які ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) та визначають суму таких витрат.

Зазначені документи не надсилаються податковому органу, але підлягають зберіганню платником податку протягом строку, достатнього для проведення податковим органом податкової перевірки стосовно нарахування такого “податкового кредиту”.

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 Закону платник податку має право включити до складу „податкового кредиту” звітного року такі витрати, фактично понесені ним протягом такого звітного року:

1) частину суми процентів за іпотечним кредитом, сплачених платником податку, яка розраховується за правилами, визначеними згідно із статтею 10 цього Закону;

2) суму коштів або вартість майна, переданих платником податку у вигляді пожертвувань або благодійних внесків неприбутковим організаціям, зареєстрованим в Україні, у розмірі, що перевищує два відсотки, але не є більшим п’яти відсотків від суми його загального оподатковуваного доходу такого звітного року;

3) суму коштів, сплачених платником податку на користь закладів освіти для компенсації вартості середньої професійної або вищої форми навчання такого платника податку, іншого члена його сім’ї першого ступеня споріднення, але не більше суми, визначеної у підпункті 6.5.1 пункту 6.5 статті 6 цього Закону, у розрахунку за кожний повний або неповний місяць навчання протягом звітного податкового року.

Такі витрати включаються:

а) при навчанні платника податку або іншого члена його сім’ї першого ступеня споріднення - до “податкового кредиту” одного з таких членів за їх вибором;

б) при навчанні обох членів подружжя - окремо до “податкового кредиту” кожного, відповідно до вартості його навчання.

4) суму власних коштів платника податку, сплачених на користь закладів охорони здоров’я для компенсації вартості платних послуг з лікування такого платника податку або члена його сім’ї першого ступеня споріднення, у тому числі для придбання ліків, донорських компонентів, протезно-ортопедичних пристосувань у розмірах, що не покриваються виплатами з фонду загальнообов’язкового медичного страхування, крім витрат на:

а) косметичне лікування або косметичну хірургію (включаючи косметичне протезування, не пов’язане з медичними показаннями);

б) водолікування та геліотерапію, не пов’язані з лікуванням хронічних захворювань;

в) лікування та протезування зубів з використанням дорогоцінних металів, гальванопластики та порцеляни;

г) аборти, крім абортів, які проводяться за медичними показаннями, або якщо вагітність стала наслідком зґвалтування;

д) операції з переміни статі;

е) лікування венеричних захворювань, крім СНІДу та венеричних захворювань, причиною яких стало нестатеве зараження або зґвалтування:

є) лікування тютюнової чи алкогольної залежності;

ж) клонування людини або її органів;

з) придбання ліків, медичних засобів та пристосувань, оплати вартості медичних послуг, які не підпадають під перелік життєво необхідних, встановлений Кабінетом Міністрів України;

5) суму витрат платника податку на сплату за власний рахунок страхових внесків, страхових премій та пенсійних внесків страховику-резиденту, недержавному пенсійному фонду, установі банку за договорами довгострокового страхування життя, недержавного пенсійного забезпечення, за пенсійним контрактом з недержавним пенсійним фондом, а також внесків на банківський пенсійний депозитний рахунок, на пенсійні вклади як такого платника податку, так і членів його сім’ї першого ступеня споріднення, яка не перевищує (у розрахунку за кожний з повних чи неповних місяців звітного податкового року, протягом яких діяв договір страхування):

а) при страхуванні платника податку або за пенсійним контрактом з недержавним пенсійним фондом платника податку або на банківський пенсійний депозитний рахунок чи за їх сукупністю - суму, визначену у підпункті 6.5.1 пункту 6.5 статті 6 цього Закону;

б) при страхуванні члена сім’ї платника податку першого ступеня споріднення або за пенсійним контрактом з недержавним пенсійним фондом або на банківський пенсійний депозитний рахунок на користь такого члена сім’ї чи за їх сукупністю - 50 відсотків суми, визначеної у підпункті 6.5.1 пункту 6.5 статті 6 цього Закону, у розрахунку на кожного застрахованого члена сім’ї.

6) суми витрат платника податку із:

штучного запліднення, незалежно від того, чи перебуває він у шлюбі з донором, чи ні;

оплати вартості державних послуг, включаючи сплату державного мита, пов’язаних з усиновленням дитини.

Яким чином громадянин може скористатися своїм правом на „податковий кредит”?

Згідно з Законом „податковий кредит” може бути нарахований виключно резидентом, що має індивідуальний ідентифікаційний номер.

Загальна сума нарахованого “податкового кредиту” не може перевищувати суми загального оподатковуваного доходу платника податку, одержаного протягом звітного року як заробітна плата.

Право на застосування „податкового кредиту” має часове обмеження. Якщо платник податку не скористався правом на нарахування „податкового кредиту” за наслідками звітного податкового року, то таке право на наступні податкові роки не переноситься.

Також слід зазначити, що центральний податковий орган видав інструкцію з питань застосування норм цієї статті 5 Закону та проводить безоплатні роз’яснення порядку документального підтвердження прав на „податковий кредит” та подання податкової декларації, у тому числі шляхом проведення відповідних навчань, семінарів тощо, забезпечує безоплатне надання бланків декларацій з цього податку, інших розрахунків, передбачених цим Законом, податковими органами за першим запитом платника цього податку.

Крім того, постановою Кабінету Міністрів України від 4 лютого 2004 року № 127 визначено механізм самостійного нарахування органами Державного казначейства штрафів за неповне або несвоєчасне повернення суми надміру сплаченого податку з доходів фізичних осіб, у тому числі внаслідок застосування права на „податковий кредит” (далі - сума надміру сплаченого податку), які сплачуються на користь платника податку.

Зокрема, штраф нараховується у разі, коли платник податку не отримує суму надміру сплаченого податку після закінчення 60-денного періоду від дати подання податкової декларації:

протягом 30 календарних днів - у розмірі 10 відсотків такої суми;

від 31 до 90 календарних днів - 50 відсотків такої суми;

понад 90 календарних днів - 100 відсотків такої суми.

При цьому, днем отримання платником суми надміру сплаченого податку вважається день зарахування коштів на рахунок платника, відкритий в установі банку, або на рахунок підприємства поштового зв’язку. У разі коли останній день граничного строку виплати суми надміру сплаченого податку припадає на вихідний, святковий або неробочий день, закінченням строку вважається операційний банківський день, що настає за таким днем.

У разі коли повернення суми надміру сплаченого податку здійснюється окремими частинами, штраф нараховується одночасно або після перерахування останньої її частини виходячи із строків затримки повернення таких частин та їх розміру.

Орган Державного казначейства приймає рішення про нарахування штрафу на підставі інформації, що міститься у висновку органу державної податкової служби про суму надміру сплаченого податку. У рішенні зазначається прізвище, ім’я та по батькові платника податку, його ідентифікаційний номер, дата подання податкової декларації, банківський рахунок (у разі його наявності) або адреса платника податку, сума надміру сплаченого податку, дата повернення суми надміру сплаченого податку (її частин), сума нарахованого штрафу.

І накінець, як можуть платники податку з доходів фізичних осіб використати право на „податковий кредит” у разі сплати суми процентів за іпотечним кредитом?

Як вже зазначалося вище, платник податку має право на „податковий кредит” за наслідками звітного податкового року, зокрема, у разі здійснення документально підтверджених витрат щодо сплати суми процентів за іпотечним кредитом. Розмір “податкового кредиту” розраховується за правилами, встановленими нормами статті 10 цього Закону.

А саме, частина суми процентів, яка включається до складу “податкового кредиту” платника податку - позичальника іпотечного житлового кредиту, дорівнює добутку суми процентів, фактично сплачених платником податку протягом звітного податкового року у рахунок його погашення, на коефіцієнт, який розраховується за такою формулою:

К = МП / ФП, де

К - коефіцієнт;

МП - мінімальна загальна площа житла, яка дорівнює 100 квадратних метрів;

ФП - фактична загальна площа житла, яке будується (придбавається) платником податку за рахунок іпотечного кредиту.

Якщо цей коефіцієнт є більшим одиниці, то до складу „податкового кредиту” включається сума фактично сплачених процентів за іпотечним кредитом без застосування такого коефіцієнта.

Відповідно до норм статті 10 Закону право на включення до складу „податкового кредиту” суми, розрахованої згідно з цією статтею, надається платникам податку не частіше одного разу на 10 календарних років починаючи з року, в якому об’єкт житлової іпотеки придбавається або починає будуватися.

Тобто, скористатися зазначеним правом на “податковий кредит” платник податку може щорічно, але лише щодо одного об’єкта житлової іпотеки, визначеного ним як основне місце проживання, і лише протягом 10 календарних років починаючи з року, в якому такий об’єкт житлової іпотеки придбавається або починає будуватися, а також не частіше одного разу на 10 календарних років, навіть у разі дострокового повного погашення основної суми та процентів попереднього іпотечного кредиту.

Таким чином, введення інституту “податкового кредиту”, незважаючи на ускладнення декларування і розрахунку податку, дозволяє багатьом громадянам-платникам податків певним чином зменшити суму податку з доходів фізичних осіб до сплати за рахунок життєво необхідних витрат.

Кандидат юридичних наук, доцент,
начальник відділу цін та ціноутворення
Департаменту фінансового законодавства
Міністерства юстиції України
Кравченко Людмила Миколаївна

¹ - Про податок з доходів фізичних осіб: Закон України від 22 травня 2003 року //Відомості Верховної Ради України 2003. – № 37. – ст. 308.