Існують різні підходи до визначення терміну „колізія". Так, С. Алексєєв зазначає, що „між нормативними актами можуть виникати суперечності, зіткнення. Такі суперечності називаються колізіями" [1, 249]. Ю. Шемшученко вважає, що колізійність „полягає в розбіжностях змісту двох або більше чинних законодавчих актів, прийнятих з того самого питання" [2, 6].

Проблема законодавчих колізій дуже тісно пов’язана з ефективністю українського законодавства, тому що узгодженість нормативних актів є однією з головних умов їхньої ефективності. Сама конструкція права як внутрішньо погодженої і несуперечливої системи є об’єктивно необхідним способом його існування й успішного функціонування. Колізії між правовими нормами ведуть до порушення системності правового регулювання і тим самим знижують його ефективність. Законодавчі колізії заважають нормальній, злагодженій роботі правової системи, нерідко порушують права громадян, позначаються на ефективності правового регулювання, стані законності і правопорядку, правосвідомості і правовій культурі суспільства [3, 231]. Вони створюють незручності в правозастосовчій практиці, заважають користування законодавством пересічним громадянам. Ось чому актуально стоїть питання виявлення причин виникнення колізій та шляхи їх подолання у законодавстві України.

Проблеми законодавчих колізій у своїх працях досліджували вітчизняні фахівці, які працюють в галузі теорії держави та права, зокрема, Д. Лилак, Є. Погорєлов, С. Погребняк, П. Рабінович, М. Сірий, Ю. Тихомиров, Ю. Шемшученко. Однак слід відмітити, що науково-теоретичне розроблення окресленої проблематики потребує подальшого опрацювання.

Податкове законодавство України є одним із самих складних в правовій системі України. При цьому, спостерігається тенденція щодо його нестабільності. Проте, як показує практика його правозастосування, зміни, що вносяться до законів України з питань оподаткування, досить часто спричиняють нові проблеми.

Прикладом законодавчої колізії є ситуація, яка виникла щодо податкових пільг інвалідам війни. Відповідно до пункту 23 частини першої статті 23 Закону України "Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту" інвалідам війни та прирівняним до них особам надаються такі пільги, як звільнення від сплати податків, зборів і мита всіх видів та земельного податку [4]. При цьому, згідно з частиною третьою статті 1 Закону України "Про систему оподаткування" ставки, механізм справляння податків і зборів (обов’язкових платежів) і пільги щодо оподаткування не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів про оподаткування [5]. Так, статтею 6 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", встановлено податкові соціальні пільги для учасників бойових дій під час Другої світової війни або осіб, які у той час працювали в тилу, на яких поширюється дія Закону України "Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту", а саме, лише зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу на суму, що дорівнює 200 відсоткам суми мінімальної заробітної плати. Пунктом 18 статті 4 Декрету Кабінету Міністрів України "Про державне мито" передбачено, що від сплати державного мита звільняються інваліди Великої Вітчизняної війни та сім’ї воїнів (партизанів), які загинули чи пропали безвісти, і прирівняні до них у встановленому порядку особи. Згідно з частиною другою статті 12 Закон України "Про плату за землю" не справляється плата за земельні ділянки, в межах граничних норм, встановлених Земельним кодексом України, інвалідів I і II груп. Надання ж податкових пільг інвалідам війни та прирівняних до них особам в частині звільнення від сплати ввізного мита, митних та акцизних зборів і податку на додану вартість з підакцизних товарів, що ввозяться (переміщуються) на митну територію України скасовано. Також, не передбачено пільг вказаній категорії платників податків, зборів (обов’язкових платежів), які є суб’єктами малого підприємництва та перейшли на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності відповідно до норм Указу Президента України „Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва" [6]. Декретом Кабінету Міністрів України „Про місцеві податки і збори", крім пільг щодо сплати курортного збору, не передбачено податкових пільг інвалідам війни та прирівняних до них особам [7]. Внаслідок цієї законодавчої колізії багато соціально незахищених громадян не можуть скористатися своїми правами.

Колізії у законодавстві породжуються різними причинами. Можна виділити наступні: недосконалість законів, судові помилки, довільне тлумачення Конституції та інших нормативно-правових актів, вихід окремих державних органів за межі своєї компетенції і т.д. Ю. Тихомиров підкреслює, що виникнення і наростаючу гостроту колізій поки що не вдається уникнути з двох причин – заважають слабке і неповне правове регулювання певної сфери та відступ від діючих норм і домовленостей [8, 9].

Відбір законопроектів провадиться на основі ситуативних переваг, і це найчастіше спричиняє прийняття до розгляду не завжди кращого варіанту законопроекту. Відсутність чітких критеріїв конституційності правових актів, що забезпечують їхню коректність, ефективність, захищеність конституційним визнанням їхніх властивостей, приводить до того, що прийняття законопроекту залежить не від його змісту, а від політичної ситуації на момент вибору варіанта для розгляду у Верховній Раді України.

Та й у процесі розгляду законопроектів у комітетах Верховної Ради України в тексти вносяться поправки, що не відповідають концепціям законопроектів і текстам раніше розглянутих законопроектів, тому що самі депутати рідко є фахівцями у відповідних галузях права. Тому на засіданнях Верховної Ради України обговорюються тексти законопроектів, що значно відрізняються від тих, котрі були представлені фахівцями-розробниками. На сесійних засіданнях депутати часто приймають поправки "з голосу", які попередньо не обговорювалися, що звичайно ще більше погіршує якість законів.

Одна з основних причин вад законотворчої діяльності в Україні це невиправдана поспішність підготовки і прийняття законодавчих рішень. Вимога терміново підготувати проект приводить до того, що розробники часто не в змозі зібрати необхідні для законопроекту підготовчі матеріали, провести соціологічні дослідження, фінансове обґрунтування, проаналізувати іноземне законодавство з відповідного питання, відшліфувати формулювання майбутніх норм, провести їхнє широке і кваліфіковане обговорення. У процесі обговорення законопроектів депутати нерідко не встигають прочитати їх і тим більше вникнути в їхній зміст, а часто цього не робиться свідомо, оскільки надходять вказівки по голосуванню від лідерів депутатських груп і фракцій Верховної Ради.

На мій погляд, дуже багато колізій та неузгодженостей вносять пакетні голосування у Верховній Раді України, коли одним голосуванням депутати приймають одночасно декілька законів або вносять зміни до багатьох законодавчих актів.

Так, Законом України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" та деяких інших законодавчих актів України", було внесено зміни відразу до десятків законодавчих актів [9]. Про поспішність прийняття цього Закону свідчить величезна кількість нормативно-правових актів, які розробляються та приймаються на предмет змін або скасування норм, які були закладені цим Законом.

Наприклад, цим Законом було внесено зміни до підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону України "Про податок на додану вартість", відповідно до якого, особа підлягає обов’язковій реєстрації як платник податку у разі, зокрема, коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов’язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300000 гривень незалежно від того, який режим оподаткування використовує така особа згідно із законодавством [10]. Під дію цього пункту потрапили суб’єкти малого підприємництва, які використовують спрощену систему оподаткування відповідно до Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва" [6]. А так як статтею 6 цього Указу встановлено, що суб’єкти малого підприємництва, які сплачують єдиний податок не є платниками податку на додану вартість, крім випадку, коли юридична особа обрала спосіб оподаткування доходів за єдиним податком за ставкою 6 відсотків, то виникла колізійна ситуація. Як наслідок, 3 червня 2005 року Верховною Радою України прийнято Закон України № 2642-ІV "Про внесення змін до деяких законів України", згідно з підпунктом 2 пункту 1 розділу І якого було внесено зміни до підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону України "Про податок на додану вартість" і слова цього підпункту "незалежно від того, який режим оподаткування використовує така особа згідно із законодавством" було виключено [11].

Крім того, при доповненні Законом України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" та деяких інших законодавчих актів України" статті 111 Закону України "Про державну податкову службу" частиною сьомою та внесенні наступних змін до частин вісім - дванадцять законодавець не визначив подальших дій щодо вже існуючої сьомої частини - вказівок ні щодо її виключення, ні щодо змінення нумерації частин у цій статті не передбачено. Таким чином, на даний час, в статті 11¹ Закону України "Про державну податкову службу" одночасно існують дві сьомі частини.

Явно негативно впливає на якість багатьох діючих законів також їхня нестабільність, не дивлячись на те, що принцип стабільності є одним із принципів системи оподаткування, який полягає у забезпеченні незмінності податків і зборів (обов’язкових платежів) і їх ставок, а також податкових пільг протягом бюджетного року [5]. Іноді закон встигає проіснувати в первісному виді зовсім короткий відрізок часу, і виникає необхідність у його істотній доробці або зміні. Недосконалий і сам процес коректування законів. Часто він здійснюється "на ходу", без дотримання встановленого порядку, що включає в себе чітку вказівку того, які саме норми скасовуються або заміняються, які конкретно вносяться доповнення і т.п. Це спричинює законодавчу плутанину, коли паралельно існують правові акти, що суперечать один одному, поряд з прийнятими виправленнями продовжують діяти старі правила, і що неминуче деформує правову систему в цілому.

Велике значення в попередженні виникнення законодавчих колізій має проведення правової експертизи.

Сьогодні можна визнати, що правова експертиза законопроектів отримала визнання в якості неодмінного й обов’язкового компонента законодавчого процесу, що супроводжує розгляд законопроектів і попереднє прийняття законів. Так, зокрема, Міністерство юстиції України відповідно до покладених на нього завдань здійснює правову експертизу щодо відповідності Конституції та законам України, вимогам нормопроектної техніки проектів законів, інших актів законодавства, що подаються на розгляд Верховної Ради України, Президента України, Кабінету Міністрів України, а також нормативно-правових актів Верховної Ради Автономної Республіки Крим [12].

Концептуальне праворозуміння права і закону різне. З цим пов’язане різне використання загальних і спеціальних юридичних понять і термінів у законодавстві. Ряд вчених уже давно висловлюються про необхідність прийняття Закону України "Про закони", у якому були б закріплені юридичні поняття і терміни законодавства. Нечіткість і неточність термінів і норм, суперечливість, довільне тлумачення часто ведуть до юридичних протиріч. Якщо ж у законах дається визначення значення нормативного поняття, то якість правових норм поліпшується.

Вже згаданим Законом України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" та деяких інших законодавчих актів України" встановлено, що спрощена система оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва не поширюється на фізичних осіб, які займаються ріелторською діяльністю. Проте термін „ріелторська діяльність" не визначено жодним чинним законодавчим актом, що призводить до довільного його розуміння.

Багато вчених зазначають, що тлумачення - не єдиний спосіб подолання законодавчих колізій шляхом формування праворозуміння, адекватного меті правової системи і законодавства. Щодо тлумачення законів України слід відмітити, що згідно з частиною другою статті 147 Конституції України Конституційний Суд України вирішує питання про відповідність законів та інших правових актів Конституції України і дає офіційне тлумачення Конституції України та законів України [13].

Відомо, що дієвим способом слугує роз’яснення незрозумілих і спірних питань законодавства. Вони пов’язані як із трактуванням, правильним з’ясуванням змісту законів, підзаконних актів і їхнього точного змісту, так і з досвідом їхньої реалізації. Причому не всі, а тільки уповноважені органи можуть давати роз’яснення на підставі положень про них або доручень Президента та Кабінету Міністрів України. Так, відповідно до підпункту 14 пункту 4 Положення про Міністерство юстиції України, затвердженого Указом Президента України від 30 грудня 1997 року № 1396/97, Мін’юст України відповідно до покладених на нього завдань дає роз’яснення чинного законодавства державним органам, підприємствам, установам і організаціям, готує за дорученням Президента України, Верховної Ради України і Кабінету Міністрів України правові висновки з відповідних питань [12].

Роз’яснення законодавства з питань оподаткування серед платників податків також є одним із завдань органів державної податкової служби (абзац шостий статті 2 Закону України "Про державну податкову службу в Україні") [14]. Наказом Державної податкової адміністрації України від 12 квітня 2003 року № 176, затверджено Порядок надання роз’яснень окремих положень податкового законодавства [15]. Відповідно до пунктів 1.2-1.4, 1.7, 1.8 розділу І цього наказу роз’яснення податковими органами окремих положень податкового законодавства здійснюється шляхом надання узагальнюючих податкових роз’яснень і податкових роз’яснень. Узагальнюючі податкові роз’яснення і податкові роз’яснення - це оприлюднення офіційного розуміння податковими органами окремих положень законодавства у межах їх компетенції з питань оподаткування з метою обґрунтування їх рішень у разі проведення апеляційних процедур. Податковим роз’ясненням вважаються будь-які відповіді податкового органу з питань окремих положень податкового законодавства, надані на запит зацікавленої особи.

Потреба в роз’ясненні і тлумаченні законів і інших актів зароджується, як правило, не в кабінетах, а в повсякденній дійсності з її непередбаченими ситуаціями і суперечливими процесами.

В даний час величезне значення для створення режиму запобігання появи законодавчих колізій відіграє принцип забезпечення верховенства конституції і закону, дотримання юридичних пріоритетів, невідворотність відповідальності за порушення законності. Наприклад, згідно з статтею 4 Бюджетного Кодексу України, при здійсненні бюджетного процесу в Україні положення нормативно-правових актів застосовуються лише в частині, в якій вони не суперечать положенням Конституції України, Бюджетного Кодексу та закону про Державний бюджет України [16].

Для вирішення проблем колізій у законодавстві необхідна наукова обґрунтованість нормативних правових актів, що містить у собі експертизу законопроектів, соціально-правовий експеримент, наукове прогнозування, законодавче планування, дослідження суспільної думки, апробування законопроектів та ін. Забезпечити наукову обґрунтованість законопроекту – означає створити умови для вироблення юридично грамотного, коректного з погляду сучасних вимог законодавчої техніки проекту закону, який був би до того ж "життєздатним", тобто відповідав суспільним потребам правового регулювання даної сфери суспільних відносин і містив норми, що забезпечують механізм його реалізації.

Участь вчених-юристів у підготовці законопроектів є значною мірою гарантією високої юридичної якості законів. Тому без учених, кваліфікованих фахівців, широкого кола громадськості неможливо обійтися, особливо на останньому етапі роботи, коли остаточно відпрацьовується текст проекту майбутнього закону.

Крім того, з метою запобігання і подолання колізійних ситуацій органи державної влади мають сприяти участі суспільних об’єднань і рухів, політичних партій, підприємницьких структур, релігійних організацій у проведенні переговорів, пошуку взаємоприйнятих рішень. Органи державної влади зобов’язані сприяти засобам масової інформації в отриманні достовірних відомостей про причини, зміст і учасників колізійних і конфліктних ситуацій, інформувати населення про проведені ними заходи щодо вирішення цих проблем.

Що стосується консолідації діючих актів, то укрупнення законодавчих блоків, що вбирають у себе декілька (іноді десятки) діючих актів по одному питанню, нині стає одним з пріоритетних напрямків упорядкування законодавства. Метою такого приведення діючого законодавства в чітку і несуперечливу систему служить і один з нових напрямків для української правової науки – гармонізація юридичних норм. На думку Ю. Тихомирова, гармонізація правових актів і норм „є процес забезпечення їхньої узгодженості, досягнення мети, заданої державними інститутами" [17, 238]. „Гармонізація дозволяє домогтися функціональної рівноваги правових актів, забезпечити той ступінь їхньої збалансованості між собою, що, в остаточному підсумку, дозволяє правовій системі функціонувати і розвиватися в заданих напрямках" [18, 15].

Проект Податкового кодексу України є першим в Україні законодавчим актом, який направлений на комплексне регулювання питань пов’язаних з оподаткуванням. Це питання пропонується вирішити шляхом включення до Податкового кодексу всіх податків, зборів та інших обов’язкових платежів, які підлягають справлянню на території України [19]. При цьому, необхідно відзначити, що з метою упорядкування нормативного масиву законів України з питань оподаткування слід активізувати роботу центральних органів виконавчої влади з комітетами Верховної Ради України по доопрацюванню проекту Податкового кодексу України, який прийнято у другому читанні.

Таким чином, підсумовуючи сказане, необхідно зазначити, що для ефективного вирішення колізій у податковому законодавстві України слід виконувати, зокрема, наступне: підвищити ефективність законотворчої діяльності законодавчого органу; проводити правову експертизу усіх без винятку законопроектів з метою недопущення їх невідповідності Конституції та законам; доопрацювати та прийняти Податковий кодекс.

Головний спеціаліст
Департаменту фінансового законодавства
Міністерства юстиції України
Майстренко Олександр Віталійович

Список використаних джерел:

1. Алексєєв С.С. Общая теория права: В 2-х т. – Т.2. – М.: Юрид. лит., 1982. – 360 с.

2. Шемшученко Ю.С. Теоретичні засади подолання колізій у законодавстві України // Колізії у законодавстві України: проблеми теорії і практики. – К.: Ґенеза, 1996. – С. 6 – 7.

3. Матузов Н.И. Коллизия в праве: причины, виды и способы разрешения // Правоведение. – 2000. – № 5 – С. 225-244.

4. Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту: Закон України від 22 жовтня 1993 року № 3551-XII // Відомості Верховної Ради України. – 1993.– № 45. – ст. 425.

5. Про систему оподаткування: Закон України від 25 червня 1991 року № 1251-XII // Відомості Верховної Ради України. – 1991. – № 39. – ст. 510.

6. Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва: Указ Президента України 3 липня 1998 року № 727/98 // Офіційний вісник України. – 1998, – № 27, – ст. 975.

7. Про місцеві податки і збори: Декрет Кабінету Міністрів від 20 травня 1993 року № 56-93 // Відомості Верховної Ради України. – 1993, № 30, – ст. 336.

8. Тихомиров Ю.А. Юридическая коллизия. – М., 1994 – С. 140.

9. Про внесення змін до Закону України „Про Державний бюджет України на 2005 рік" та деяких інших законодавчих актів України: Закон України від 25 березня 2005 року № 2505-IV // Відомості Верховної Ради України. – 2005. № 17. – ст. 267, № 18-19. – ст. 267.

10. Про податок на додану вартість: Закону України від 3 квітня 1997 року № 168/97-ВР // Відомості Верховної Ради України. – 1997. № 21, – ст. 156.

11. Про внесення змін до деяких законів України: Закон України від 3 червня 2005 року № 2642-IV // Офіційний вісник України, – 2005, – № 26, – ст. 1487.

12. Положення про Міністерство юстиції України: Указ Президента України 30 грудня 1997 року № 1396/97 // Офіційний вісник України. – 1998. – № 2. – ст. 47.

13. Конституція України від 28 червня 1996 року // Відомості Верховної Ради України. – 1996. – № 30. – ст. 141.

14. Про державну податкову службу в Україні: Закон України від 4 грудня 1990 року № 509-XII // Відомості Верховної Ради УРСР. – 1991. – № 6. – ст. 37.

15. Порядок надання роз’яснень окремих положень податкового законодавства: Наказ Державної податкової адміністрації України від 12 квітня 2003 року № 176 // Офіційний вісник України. – 2003. – № 17. – ст. 794.

16. Бюджетний Кодекс України від 21 червня 2001 року № 2542-III // Відомості Верховної Ради України. – 2001. – № 37-38. – ст. 189.

17. Тихомиров Ю. А. Коллизионное право: Учебное и научно-практическое пособие. – Москва, – 2000 – С. 353.

18. Тихомиров Ю. А. Коллизии между правовыми актами: способы преодоления // Коллизии в законодательстве Украины. – Киев, – 1996. – С. 15.

19. Проект Податкового кодексу України прийнятий у другому читанні 14 травня 2002 // http://www.rada.kiev.ua/.